Dyrektywa ATAD3 a spółki fasadowe

Projekt Dyrektywy UE (2021/0434 (CNS)), znanej również jako ATAD 3, opublikowany został jeszcze w 2021 roku, a dotyczy on ograniczeń podatkowych dla międzynarodowych grup kapitałowych, w których występują podmioty o niewielkiej substancji biznesowej.

To pierwsza próba ujednolicenia na poziomie europejskim problemu tzw. substancji biznesowej. Dyrektywa miała pierwotnie wejść w życie 1 stycznia 2024 r., lecz najprawdopodobniej termin ten zostanie przesunięty, przy czym wobec konieczności oceny stanu faktycznego pod kątem jej przepisów 2 lata wstecz, badaniu należy poddać okoliczności istniejące w bieżącym roku (2023).

Na podstawie tejże Dyrektywy, za tzw. „spółki wysokiego ryzyka”, mogą zostać uznane spółki w przypadku spełnienia następujących warunków:

• ponad 65% przychodów spółki, w ciągu dwóch poprzednich lat, stanowiły dochody pasywne (np. odsetki, dywidendy, należności licencyjne);
• co najmniej 55% działalności spółki ma charakter transgraniczny;
• wartość położonych zagranicą nieruchomości/ruchomości (będących źródłem przychodów pasywnych) wynosi 55%
• w ciągu ostatnich dwóch lat usługi zarządzania i administrowania przedsiębiorstwem w zakresie istotnych funkcji były świadczone przez osobę trzecią będącą podmiotem niepowiązanym.

Powyższe warunki, wobec pierwotnej treści projektu, są warunkami złagodzonymi zmianą z początku 2023 r. Dzięki niej do kategorii podmiotów podwyższonego ryzyka trafi potencjalnie większa liczba podmiotów.

Spółka, w przypadku spełnienia warunków, ma obowiązek w zeznaniu rocznym oświadczyć, czy spełnia minimalne wymogi tzw. substancji biznesowej w kraju rezydencji. Owe minimalne wymogi to posiadanie rachunku bankowego w UE, dyrektor będący lokalnym rezydentem oraz posiadanie powierzchni biurowej. Brak spełnienia któregokolwiek z wymienionych kryteriów będzie skutkował domniemaniem, że spółka ma charakter „fasadowy”. Zmiana projektu Dyrektywy z początku 2023 r. spowodowała, że łatwiej będzie też wykazać istnienie minimalnej substancji biznesowej, gdyż wprowadzono możliwość współdzielenia lokalu z innym podmiotem (podmiotami) z grupy. Zmieniono również warunek dotyczący posiadania aktywnego rachunku bankowego w UE – dodano możliwość posiadania rachunku pieniądza elektronicznego w UE oraz doprecyzowano, że za jego/ich pośrednictwem podmiot powinien otrzymywać dochód pasywny.

Konsekwencją posiadania statusu podmiotu wysokiego ryzyka oraz jednoczesnego braku spełnienia wymogów dotyczących substancji biznesowej będzie brak możliwości skorzystania z preferencji podatkowych wskazanych w Dyrektywie w sprawie spółek dominujących i zależnych oraz w Dyrektywie w sprawie odsetek i należności licencyjnych. Dyrektywy te zapewniają brak podwójnego opodatkowania płatności dokonywanych między spółkami powiązanymi w różnych państwach.

Spółka może jednak udowodnić istnienie substancji biznesowej przedsiębiorstwa lub fakt, że jej utworzenie nie było determinowane chęcią osiągnięcia korzyści podatkowej, aby skorzystać z preferencji przewidzianych w ww. Dyrektywach.

Zastosowanie Dyrektywy ATAD 3 wyłączono względem operacyjnych spółek holdingowych:

• zatrudniających minimum 5 pracowników,
• należących do grup notowanych na giełdzie,
• należących do spółek podlegających regulacjom UE,
• których udziałowcy mają siedzibę w tym samym kraju.

Zgodnie ze zmienioną treścią Dyrektywy państwa członkowskie będą zobowiązane do odmowy wydania certyfikatu rezydencji podatkowej dla podmiotów, które nie spełniają minimalnych wymogów w zakresie substancji biznesowej, a zamiast tego wydawać będą zaświadczenia wskazujące na brak uprawnienia do korzystania z preferencji podatkowych wynikających z umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz z preferencji podatkowych wskazanych w Dyrektywie w sprawie spółek dominujących i zależnych oraz w Dyrektywie w sprawie odsetek i należności licencyjnych.

Na ten moment nie został jeszcze opublikowany projekt ustawy wdrażającej Dyrektywę ATAD 3, jednak nawet jeżeli wejście w życie Dyrektywy zostanie przesunięte w czasie, to dane za rok 2023 będą uwzględnianie przy kwalifikacji do kategorii podmiotów podwyższonego ryzyka, zatem już teraz należy zweryfikować, czy przepisy dyrektywy mogą znaleźć zastosowanie do podmiotów występujących w konkretnych strukturach kapitałowych.